存貨計價方法的選擇，應(yīng)符合稅法的規(guī)定。《企業(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，納稅人各項存貨的發(fā)生和領(lǐng)用，其實際成本價的計算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法等方法中任選一種，計價方法一經(jīng)選用，不得隨意改變，確實需要改變計價方法的，應(yīng)當(dāng)在下一年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)備案。因此，企業(yè)應(yīng)在每年度末搜集有關(guān)信息，力求準(zhǔn)確判斷材料價格走勢，結(jié)合自身情況，選擇合理的存貨計價方法，發(fā)出存貨計價方法的不同，對企業(yè)財務(wù)狀況、企業(yè)價值、納稅和現(xiàn)金流量、管理人員業(yè)績、盈虧情況會產(chǎn)生不同的影響，適合企業(yè)的存貨計價方法才是最好的存貨計價方法，企業(yè)才會從中受益。所以必須全面考慮，揚長避短，選擇最適合企業(yè)的存貨計價方法。

一、選擇存貨計價方法的標(biāo)準(zhǔn)

存貨計價方法的不同是由于存貨成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)不一致和同質(zhì)的存貨實際取得的成本不同而產(chǎn)生的。存貨流轉(zhuǎn)包括實物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)兩方面：在通常情況下，外購或自制的存貨與出售商品的成本流轉(zhuǎn)是不一致的，因此產(chǎn)生了存貨成本在庫存與銷售之間的分配問題。為了恰當(dāng)反映存貨流轉(zhuǎn)，在確定存貸計價的方法時，要堅持以下標(biāo)準(zhǔn)：

(一)以歷史成本為基礎(chǔ)

企業(yè)流動資產(chǎn)中的一個主要的組成部分是存貨，存貨是以歷史成本入賬的。而事實上，存貨極有可能以比該成本高許多的價格賣出去，所以通過銷售存貨所獲得的現(xiàn)金數(shù)額往往比計算流動比率時所使用的數(shù)額要大。同時隨著時間的推移與通貨膨脹的持續(xù)，存貨的歷史成本與重置成本必然會產(chǎn)生偏差。

(二)堅持客觀性原則，如實反映銷售成本與期末存貨價值

由于存貨的實物管理一般是“先進(jìn)先出”的，如采用后進(jìn)先出法核算，其結(jié)果可能與實際情況不符。采用先進(jìn)先出法時，期末存貨均按后期進(jìn)價計算，比較接近編表日重置成本，使資產(chǎn)計價較為合理。當(dāng)采用后進(jìn)先出法時，期本存貨按較早期的單價計量，與編表日的重置成本差距較大，物價變動幅度越大，這種現(xiàn)象越明顯。在通貨膨脹時期，后進(jìn)先出法所產(chǎn)生的期末存貨數(shù)偏低，使資產(chǎn)計價失去意義。結(jié)果，財務(wù)分析也受到相當(dāng)大的影響，營運成本、流動比率、投資報酬率偏低。

(三)堅持謹(jǐn)慎性原則，保證企業(yè)所有者和潛在投資者作出決策時，盡可能規(guī)避風(fēng)險，使風(fēng)險收益最大化。

后進(jìn)先出法在傳統(tǒng)理論中被認(rèn)為是“合理地計量銷貨成本，減少存貨利潤，從而公允地表示企業(yè)財務(wù)狀次和經(jīng)營成果”的較為科學(xué)有效的存貨計價方法。但是，嚴(yán)格地講，后進(jìn)先出法所體現(xiàn)的只是有條件、有步驟、有限制的謹(jǐn)慎原則，而不是純粹意義下的謹(jǐn)慎原則。因此后進(jìn)先出法并不是真正意義上的謹(jǐn)慎做法，而是體現(xiàn)了有條件、有步驟、有限制的謹(jǐn)慎原則的暫時做法。由于后進(jìn)先出法日常核算工作量大，容易引發(fā)不經(jīng)濟(jì)的購貨行為，而且外界環(huán)境變化可能導(dǎo)致后進(jìn)先出法核算的結(jié)果有失公允，所以新準(zhǔn)則取消了這一存貨計價方法。存貨計價方法的選擇還受客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，在選擇存貨計價方法時必須綜合考慮，統(tǒng)籌安排，科學(xué)決策。

二、存貨核算計價方法的分析

概括的說，存貨核算的計價方法包括六大類：按實際成本計價，按計劃成本計價，按商品進(jìn)價或售價進(jìn)行核算，成本與市價孰低法，估價法，重置成本法與可實現(xiàn)凈值法。下面對這六大類做詳細(xì)的分析。

(一)按實際成本計價

按實際成本計價進(jìn)行存貨核算時，存貨收入與發(fā)出均按實際成本進(jìn)行計價，存貨的總帳和明細(xì)賬均按實際成本設(shè)置與登記。按實際成本計價發(fā)出存貨實際成本的計算方法：

1.個別計價法

個別計價法，又稱分批實際法，個別認(rèn)定法，具體辨認(rèn)法。這種方法是假設(shè)存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐一辨認(rèn)分批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本作為計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。采用這種方法計算發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本比較合理、準(zhǔn)確，但這種方法的前提是需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進(jìn)行具體認(rèn)定，以辨別其所屬的收入批次，實務(wù)操作的工作量繁重，困難較大。并且采用這種方法極易被用作調(diào)節(jié)利潤的手段。因為如果營業(yè)不佳，估計利潤不高，管理人員就可以高價售出低成本的商品，以提高利潤，或以相反的方法調(diào)低利潤。企業(yè)中一般不能互換使用的存貨、或為特定的項目專門購入、或制造并單獨存放的存貨，以及購入批次少、容易識別、單位價值較高的貴重物資，一般采用個別計價法。并且這種方法在實地盤存制和永續(xù)盤存制下均可使用。

2.加權(quán)平均法

加權(quán)平均法也稱月末一次加權(quán)平均法，指以期初存貨數(shù)量和本月購進(jìn)存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)去除本月全部收貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，來確定本期存貨發(fā)出成本和期末存貨成本。這種方法只需在月末計算一次，比較方便。但只能在期末確定存貨成本，無法隨時從賬面上提供存貨的結(jié)存金額，不利于加強存貨的日常管理。同時無論在上漲還是下跌情況下，計算出的存貨成本與現(xiàn)行成本都有一定的差距，并且這種方法在實地盤存制下才可用。

3.先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以先購入的存貨先發(fā)出這樣一種存貨實物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計價的一種方法。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入的存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。采用這種方法的具體做法是：先按存貨的期初余額的單價計算發(fā)出的存貨的成本，領(lǐng)發(fā)完畢后，再按第一批入庫的存貨的單價計算，依此從前向后類推，計算發(fā)出存貨和結(jié)存貨的成本.

4.移動加權(quán)平均法

移動加權(quán)平均法是指以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量加上原有庫存存貨的數(shù)量，據(jù)以計算加權(quán)平均單位成本，作為下次進(jìn)貨前計算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種方法。

(二)按計劃成本計價

存貨核算按計劃成本計價時，存貨的總帳和明細(xì)帳均按計劃成本進(jìn)行登記，實際成本與計劃成本的差異，則作為存貨的成本差異另行組織核算，并要將發(fā)出存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本，將期末存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本后在資產(chǎn)負(fù)債表上列示。采用計劃成本核算方法的，一般適用于存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)。如大中型企業(yè)中的各種原材料、低值易耗品等。自制半成品、產(chǎn)成品品種繁多的，或者在管理上需要分別核算其計劃成本和成本差異的，也可采用計劃成本核算。按計劃成本法計價分為兩部分實施：

1.計劃成本的制定

按計劃成本進(jìn)行存貨核算，正確地制定各類存貨的計劃成本是進(jìn)行存貨核算的前提，存貨計劃成本的制定，應(yīng)根據(jù)存貨實際成本的組成內(nèi)容，考慮供貨單位，運輸方式和其他方面的因素予以制定，力求與實際成本盡可能相接近，而且應(yīng)保持相對的穩(wěn)定，除有特殊情況應(yīng)隨時調(diào)整外，在年度內(nèi)一般不做變動。

2.存貨成本差異的計算

存貨成本的差異是指實際成本與計劃成本相比較的差額，一般分為超支差異與節(jié)約差異兩種情況。超支差異是實際成本大于計劃成本的差額，或稱不利差異，節(jié)約差異是實際成本少于計劃成本的差額，或稱有利差異。在實際工作中，應(yīng)先計算出存貨成本差異率，然后計算出發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，并將發(fā)出存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本。

(三)按商品進(jìn)價或售價進(jìn)行核算

1.經(jīng)營商品批發(fā)的商品流通企業(yè)可按進(jìn)價進(jìn)行核算，購入的商品按商品的進(jìn)貨原價作為庫存商品的實際成本，銷售商品的實際成本可按先進(jìn)先出法，加權(quán)平均法，后進(jìn)先出法，個別計價法，毛利率法等方法進(jìn)行計算，但一經(jīng)先用其中一種方法后，則不得隨意變動。

2.經(jīng)營商品零售的商品流通企業(yè)，一般采用售價進(jìn)行核算，購入的商品按商品的售價增加庫存商品，商品售價與進(jìn)價的差額作為商品進(jìn)銷差價進(jìn)行核算。銷售商品的實際成本平時可按商品的售價進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，月末時應(yīng)按商品的存銷比例分配商品成本的差異，將本月銷售商品的售價調(diào)整為實際成本。

(四)成本與市價孰低法

該法是指當(dāng)期末存貨的計價，當(dāng)成本低于市價時，就按原始成本計算，而當(dāng)存貨成本高于市價時，改按市價計算存貨成本。這里所說的市價是指存貨的重置成本。這里所說的成本指的是存貨的原始成本。所以，成本與市價孰低法也可稱為重置成本法和原始成本法。采用這種方法計算存貨價值時，其重置成本或再生產(chǎn)成本下跌時可能帶來的損失，在當(dāng)期就應(yīng)予以確認(rèn)，這雖與原始成本原則相背離，但符合穩(wěn)健性原則。由于考慮到示來可能發(fā)生的損失而提前處理，在市價不穩(wěn)定的情況下，按成本與市價孰低法計價的期末存貨成本不低于實際成本而接近于重置價格，將來這些存貨出售時，不會受價格變化太大的影響，這樣能保持各

個期間的正常利潤幅度。成本與市價孰代低法在工作中的運用有下面三種方法：

1.逐項比較法：即按存貨的每一項目比較其成本和市價，取其較低者作為該項存

貨的金額。

2.分類比較法：即按每類存貨比較其成本和市價，取其較低者作為該類存貨的金額。

3.總額比較法：即比較全部存貨的總成本和總市價，取其較低者作為全部存貨的金額。

一經(jīng)采用上面三種方法的一種后，依據(jù)一貫性原則，不得隨意變更。在比較市價與成本時，所用的市價即重置成本不得超過正常經(jīng)營過程中銷售價格減去合理預(yù)計的加和處置成本后的可變現(xiàn)凈值，也不得低于可變現(xiàn)凈值減去估計的正常毛利。

(五)估價法

公司在編制月度財力報表時，需要在每月末計算出存貨的成本。但在采用實地盤存制時，每月進(jìn)行存貨的清查，不公費時，而且也要付出較多的費用，因此一般每年年末盤存一次。這樣，在編制月份財務(wù)報表時，就需要對期末存貨成本進(jìn)行估價。估價的方法通常有兩種：

1.毛利率法

該法是用毛利率來估算本期的銷貨成本，并推算出期末存貨的估計成本。采用毛利率法時，毛利率估計的準(zhǔn)確程度如何，對于期末存貨的成本是否準(zhǔn)確有著直接影響，為了防止計算時使用不十分恰當(dāng)?shù)拿剩x擇的毛利率必須是所從事的經(jīng)營活動有一定代表性的，如果公司的各項存貨在銷售時的毛利率差別較大時，應(yīng)將各種相近毛利率的存貨予以歸類，在計算時分別使用適合的毛利率來計算出各類存貨的成本，然后加總計算期末存貨的估計成本。

2.零售價格法

該法是指對經(jīng)營的每種商品都標(biāo)明零售價格，在商品購進(jìn)的同時，按成本和零售價格分別登記購貨業(yè)務(wù)，并按零售價格計算出期末存貨后，從按零售價格計算出的可供銷售的商品總中減去已銷貨額，然后根據(jù)存貨的成本和零售價格計算兩者的比率，以該比率乘經(jīng)按零售價格計人的期末存貨額，即可得出期末存貨的估計成本。

(六)重置成本法與可實現(xiàn)凈值法

1.重置成本法

該法是指假定用現(xiàn)在市場價格重新購置現(xiàn)有的材料，商品等存貨所需發(fā)生的成本。按重置成本法確定存貨的價值，由于受市場漲跌的波動，存貨的價值也隨之波動，因此會使公司的損益發(fā)生少計或虛增的情況，不能達(dá)成收入與費用相配比的原則，但從公司的資產(chǎn)負(fù)債表而言，以重置成本來反映存貨的價什值，可以用存貨等流動資產(chǎn)來正確衡量公司的知期償債能力。

2.可實現(xiàn)凈值法

可實現(xiàn)凈值也可稱可變現(xiàn)凈值是指存貨的正常售價扣除合理預(yù)計的加工和處置成本后的收益，采用這種方法來確定存貨的價值時，一般適用于殘次，陳舊，冷背等商品或產(chǎn)品的計價。

三、常用存貨計價方法的綜合分析

(一)從存貨的特點及管理要求角度看

存貨計價方法的選擇不應(yīng)該是盲目的，應(yīng)充分考慮行業(yè)存貨的特點。例如，在造紙行業(yè)中，存貨有以下特點：第一，存放時間不宜過長。因為商品木漿和成品紙存放時間過長則會泛黃以致影響紙的白度，白度下降，必然導(dǎo)致產(chǎn)品售價的降低，甚至?xí)巩a(chǎn)品受潮而引起霉變，直接造成產(chǎn)品的報廢。第二，價格變化波動大。造紙行業(yè)對木材的依賴性強，而我國森林資源又十分匱乏，大量的木漿要從國外進(jìn)口，木漿的價格波動一直比較大。所以造紙行業(yè)的存貨計價方法應(yīng)根據(jù)其特點選擇先進(jìn)先出法，這樣做有如下理由：一是先進(jìn)先出法較之加權(quán)平均法在提供會計信息質(zhì)量上，特別是在真實性和及時性上更能客觀及時準(zhǔn)確地反映造紙企業(yè)的存貨價值，如前所述，造紙行業(yè)存貨價格波動性較大，采用此方法能使存貨價值接近物價變化的趨勢，也能使企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的賬面價值與市場價格趨于一致，使存貨價格波動對企業(yè)效益的影響最大限度地在當(dāng)期損益中反映出來，最大限度地避免了造紙行業(yè)在存貨的核算中，虛盈實虧或?qū)嵱撎澋默F(xiàn)象;二是由于造紙行業(yè)存貨的特點是不宜長期存放，造紙企業(yè)在原料的使用上均是先購進(jìn)先使用，產(chǎn)品也是先入庫先銷售。所以，先進(jìn)先出法的選擇符合造紙行業(yè)的特點和會計核算的客觀要求。

(二)從納稅和現(xiàn)金流量角度看

用企業(yè)存貨進(jìn)行納稅籌劃，需考慮企業(yè)所處的稅制環(huán)境及物價波動等因素的影響，采用不同的存貨計價方法達(dá)到企業(yè)最佳納稅的目的，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，納稅人的各項存貨發(fā)出時，企業(yè)可以根據(jù)實際情況，選擇使用個別計價法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等方法確定其實際成本。以上規(guī)定，為企業(yè)存貨計價方法的選擇提供了空間，也為企業(yè)稅收籌劃、減輕稅負(fù)，實現(xiàn)利潤最大化提供了依據(jù)，因此，選擇合理的存貨計價方法，可以減輕企業(yè)的所得稅稅負(fù)

(三)從管理人員業(yè)績評估角度看

某種存貨計價方法的合適與否，還與企業(yè)管理人員業(yè)績評價方法與獎勵機制有關(guān)。不少企業(yè)按利潤水平的高低來評價企業(yè)管理人員的業(yè)績，并根據(jù)評價結(jié)果來獎勵管理人員。此時，管理人員往往樂于采用先進(jìn)先出法，因為，這樣做會高估任職期間的利潤水平，從而多得眼前利益。

下面以一個簡單的例子進(jìn)行分析

]某企業(yè)2009年度購銷貨情況如下：3月購進(jìn)貨物50萬公斤，單價4元;4月購進(jìn)貨物60萬公斤，單價4.5元;5月購進(jìn)貨物70萬公斤，單價4.6元;6月銷貨160萬公斤，單價5.5元;9月購進(jìn)貨物80萬公斤，單價4.8元;11月購進(jìn)貨物40萬公斤，單價5元;12月銷貨100萬公斤，單價6元。

方案一：采用先進(jìn)先出法。除11月購進(jìn)的貨物作為庫存外，其余已售出，因此庫存存貨成本200萬元，發(fā)出存貨成本1176萬元，銷售收入1480萬元，應(yīng)納稅所得額304萬元，企業(yè)所得稅100.32萬元。

方案二：采用加權(quán)平均法。計算出的加權(quán)平均價為4.587元，則庫存存貨成本183.47萬元，發(fā)出存貨成本1192.53萬元，應(yīng)納稅所得額287.47萬元，企業(yè)所得稅94.87萬元。

方案三：采用移動平均法。庫存存貨成本192萬元，發(fā)出存貨成本1184萬元，應(yīng)納稅所得額296萬元，企業(yè)所得稅97.68萬元。

可見，在進(jìn)貨價格呈上升趨勢時，企業(yè)的所得稅稅負(fù)由輕到重依次是：加權(quán)平均法、移動平均法、先進(jìn)先出法。反之，物價呈下降趨勢時，選擇方案的順序正好與之次序顛倒，最佳方案是采用先進(jìn)先出法，如電子產(chǎn)品，由于產(chǎn)品更新?lián)Q代快，價格逐漸下降，選擇先進(jìn)先出法對企業(yè)有利。